Бюджетирование предприятия



Финансы и бухгалтерия




Бюджетирование промышленного предприятия



В данном материале рассмотрены основные этапы, конфигурация и общий порядок бюджетирования промышленного предприятия.

Компания "Эксперт Лидер" предлагает формирование пакета документов полного бюджета (баланс, движение денежных средств, доходы и расходы, оплата труда, точка безубыточности, аналитические показатели). Бюджетирование осуществляется на базе математического моделирования товарно-денежных потоков предприятия. Тарифы и принципы взаимодействия представлены в разделе     ( "Финансы и бухгалтерия" ).



Бюджетирование предприятия         Бюджетирование предприятия         Бюджетирование предприятия         Бюджетирование предприятия




    1. Содержание и структура бюджета промышленного предприятия

Под сводным бюджетом предприятия (термин "сводный" в данном случае используется для констатации полного цикла бюджетного планирования) понимается количественное выражение общей системы финансовых планов на определенный период по следующим направлениям деятельности:

  • использование капитальных, товарно-материальных и финансовых ресурсов;
  • привлечение источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности;
  • оценка финансовых результатов (по доходам и расходам);
  • мониторинг движения денежных средств;
  • оценка финансового состояния;
  • инвестиции (капитальные и финансовые вложения).

В общем плане сводный бюджет состоит из пяти основных компонентов: управленческого баланса, операционного (бюджет доходов и расходов), инвестиционного, финансового (бюджет движения денежных средств) бюджетов и плана финансового состояния.

Стандартная структура сводного бюджета предприятия иерархична (рисунок 1) , перечисленные базовые компоненты находятся на высшем уровене и соответственно, в свою очередь, состоят из ряда более мелких, детализированных компонентов, которые также могут складываться из еще более мелких составляющих.

Максимальной глубиной вложенности обладает операционный бюджет, обычно включающий компоненты 4 уровней.

Рассмотрим назначение и содержание компонентов сводного бюджета.

    Первый уровень:
  • управленческий баланс – плановый и отчетный документ сводного бюджета, содержащий данные об изменениях величины и структуры активов и источников финансирования деятельности предприятия на бюджетный период (аналог Ф.1 бухгалтерской отчетности);
  • операционный бюджет или бюджет доходов и расходов (БДР) - план доходов и расходов от текущих опе-раций, содержащий данные по величине и структуре выручки, себестоимости реализуемой продукции, отвлеченных средств и конечных финансовых результатов (аналог Ф.2, может формироваться в развернутой форме по всем статьям доходов и расходов);
  • инвестиционный бюджет - план создания, приобретения и обновления внеоборотных активов и других вложений, классифицируемых как инвестиции;
  • финансовый бюджет или бюджет движения денежных средств (БДДС) - план расчетов по текущим опера-циям (данные об изменениях величины и структуры денежных средств предприятия за бюджетный период);
  • аналитический отчет о финансовом состоянии – система показателей, отражающих ликвидность, рента-бельность, финансовую устойчивость и деловую активность предприятия на начало и коней бюджетного периода на базе спланированных характеристик по всем видам деятельности.
    Компоненты операционного бюджета следующих уровней:
  • бюджет продаж – план доходов от продаж (выручки), физического объема и структуры продаж;
  • бюджет прямых коммерческих расходов - план расходов на реализацию продукции (себестоимости про-даж) предприятия на бюджетный период в разрезе реализации отдельных видов продукции;
  • бюджет производства – план выпуска и себестоимости продукции:
    • производственная программа - план физического объема и структуры выпуска;
    • бюджет производственных затрат (производственной себестоимости) - план величины и структу-ры производственных затрат на бюджетный период:
      • бюджет прямых материальных затрат – план прямых производственных затрат в части расходования материальных и финансовых оборотных ресурсов (сырье, материалы, энергия, подряд сторонних организаций и пр.);
      • бюджет прямых затрат труда – план прямых производственных затрат в части прямых затрат по оплате труда с начислениями;
      • бюджет общепроизводственных расходов (ОПР) – план всех косвенных производственных расходов предприятия на бюджетный период.
  • бюджет запасов готовой продукции – план изменения стоимостного и физического объема и структуры запасов готовой продукции предприятия на бюджетный период;
  • бюджет закупок – план закупок материальных оборотных средств и изменения складских запасов материальных оборотных средств предприятия на бюджетный период;
  • бюджет общефирменных расходов – план расходов на управление и поддержание имиджа фирмы на период формирования бюджета:
    • бюджет общехозяйственных расходов;
    • бюджет общекоммерческих расходов.

Более подробно все компоненты сводного бюджета рассматриваются ниже.




    2. Общий порядок формирования сводного бюджета.

Формирование бюджета предприятия и контроль его исполнения представляет собой сложную и трудоемкую задачу, характеризующуюся необходимостью оперативной обработки большого количества информации, требующей напряженной и слаженной работы всех структурных подразделений.

Общий порядок формирования сводного бюджета в виде функционально-логической схемы показан на следующем рисунке.


Схема формирования сводного бюджета предприятия








    3. Общий порядок формирования операционного бюджета (БДР).

Ниже рассматривается общая методика подготовки и выходные формы составных частей и итоговых документов операционного бюджета.

3.1. Определение целевого объема продаж

Первым этапом разработки операционного бюджета является формирование предварительного прогноза объема продаж на бюджетный период в стоимостном и физическом выражении в разрезе отдельных видов продукции. В зависимости от прогнозного объема продаж на последующих этапах планируются производственная программа, величина и структура запасов, инвестиции и источники финансирования.

Верхний предел физического объема продаж объективно определяется существующими производственными мощностями и величиной запасов в разрезе видов продукции на начало бюджетного периода. В рамках этого лимита, варьируя различные факторы (отпускные цены, период рассрочки платежа и пр.) можно в достаточно широких рамках изменять физический объем сбыта в зависимости от эластичности спроса по цене, емкости рынка и других макроэкономических факторов. Здесь главной задачей является проведение анализа "издержки-объем-прибыль" с целью нахождения оптимальных значений цены, структуры и объема реализации, методов платежей, переменных и постоянных расходов и пр., обеспечивающих максимальную прибыль (маржинальный доход) в за-висимости от стратегических и текущих целей предприятия.

Необходимо отметить, что на практике могут иметь место сложности, связанные с получением исходных данных для оценки влияния перечисленных факторов и их формализации (учет, наряду с ценой, влияния отсрочки платежей, предоставляемых сопутствующих услуг, долгосрочных целей и пр.), а также с наличием как правило достаточно широкого ассортимента продукции, что существенно усложняет задачу оптимизации структуры произ-водства и сбыта. Кроме того, для промышленных предприятий, выпускающих специфические виды продукции (таких как в электронной отрасли), серьезную проблему представляет определение эластичности спроса по цене (в отличие от стандартных биржевых товаров общего потребления).

Таким образом, полная формализация процедуры расчета оптимальных объема и структуры продаж на практике очень затруднена, и очень многое зависит от опыта, интуиции и управленческого искусства работников и руководителей экономических служб.

Чаще всего имеет смысл использовать формальный математический аппарат на основе функции маржинального дохода для определения приблизительного диапазона эффективного объема продаж по отдельным видам продукции, а затем корректировать полученную величину с учетом других факторов (стратегия, ограничения и т.д.). При наличии ограничений по производственным мощностям предпочтение отдается более доходным видам продукции.

Выходной формой данного этапа бюджетного процесса является прогнозный отчет по реализации (первичный вариант бюджета продаж).

3.2. Определение производственной программы

Производственная программа предприятия зависит от планового объема реализации и плановых изменений остатков готовой продукции на начало и конец бюджетного периода.

Определение рациональной плановой величины остатков готовой продукции – достаточно сложная управлен-ческая задача, обусловленная множеством видов издержек по хранению товаров на складе. При этом, одни издержки возрастают при увеличении товарных остатков (потеря процентов при иммобилизации ресурсов, издержки по хранению и страхованию, возможные убытки от устареваемости и пр.), а другие сокращаются (возможные убытки от потери расположения потребителей в силу отсутствия достаточных резервов, возможная упущенная выгода от потери гибкости при изменениях рыночной коньюнктуры по той же причине и пр.). В этой связи задачей предприятия является нахождение приемлемого оптимума между издержками содержания запасов и издержками функционирования без запасов, то есть минимизация совокупных издержек.

Исходя из того, что часть перечисленных издержек носит вероятностный характер и с трудом поддается формализации, на практике как правило также не существует четкого математического решения рассматриваемой задачи, что опять выдвигает на первый план искусство и интуицию управленцев наряду с частичным использовани-ем математического аппарата.

Выходной формой данного этапа является производственная программа в натуральном выражении.

3.3. Определение потребности в основных материалах
(компонент бюджета прямых материальных затрат)

Это затраты материальных оборотных ресурсов, относящиеся к стадии производства и сбыта.

Бюджет по основным материалам формируется расчетным путем на основе прогнозных объемов продаж и выпуска либо методом технологического нормирования, либо сравнительного анализа счетов.

Выходной формой является План совокупной (производственной и коммерческой) потребности в основных материалах, полученный на базе суммирования производственных и сбытовых потребностей.

3.4. Определение прямых затрат труда (бюджет прямых затрат труда)

Подобно основным материалам, прямые затраты труда считаются отдельно в части производственных и сбы-товых расходов. При этом также двумя основными расчетными инструментами являются методы технологическо-го нормирования и сравнительного анализа счетов. Наряду с этим, здесь возможно определение потребности не только собственно в трудо-часах, но и в стоимостном выражении (по причине того, что трудозатраты не имеют переходящих остатков на начало и конец бюджетного периода и не нуждаются в усреднении).

3.5. Определение потребности во вспомогательных материалах.
(компоненты бюджетов общепроизводственных и общефирменных расходов)
Калькуляция бюджета закупок.

Вспомогательные материалы относятся к косвенным общепроизводственным и общефирменным расходам. Потребность в них является одним из факторов плановой стоимостной величины основных материалов, так как влияет на стоимость списания основных материалов в производство.

В соответствии с принятой на предприятии учетной политикой определяется плановая база распределения ОПР в части вспомогательных материалов, обычно это отдельные элементы прямых затрат (полные прямые затраты, прямые материальные затраты, прямые трудозатраты и пр.) или натуральные показатели затрат. Затем по результатам прошлых периодов с учетом корректив на текущий период рассчитывается фактическая ставка (коэффициент) распределения ОПР в части вспомогательных материалов в натуральных величинах, после чего применяется к плановой базе распределения.

Вспомогательные материалы в части постоянных расходов планируются несколько иным образом, они рассчитываются на основе сметного планирования по подразделениям.

Так, каждое подразделение подает до начала бюджетного периода проект сметы затрат, относящихся к данному подразделению, в том числе и величину вспомогательных материалов, которая после обобщения и корректировки и обусловливает общую плановую потребность. Наряду с этим, часть вспомогательных материалов определяется чисто расчетным путем (ремонт основных средств и пр.).

Окончательно калькуляция бюджета закупок производится с учетом планируемых размеров остатков на конец периода и фактического наличия остатков на его начало. Целевые остатки МОР на складах планируются аналогично готовой продукции, и чисто арифметически выводится плановая величина закупок в данном бюджетном периоде в разрезе отдельных видов материалов.

3.6. Расчет себестоимости списания МОР в производство.
Калькуляция бюджета прямых материальных затрат.

После формирования бюджета закупок появляется возможность расчета себестоимости списания материальных оборотных ресурсов (МОР) в производство и прямую коммерческую деятельность, то есть определения стоимостной величины переменных затрат в части основных материалов. Расчет удельной себестоимости списания производится на основе средневзвешенной между балансовой стоимостью остатка МОР на начало бюджетного периода и плановой себестоимостью закупок в течение бюджетного периода.

На основе плановой цены (удельной себестоимости) списания и производственной потребности расчитывается бюджет основных материалов в стоимостном выражении.

3.7. Формирование бюджета общепроизводственных расходов

После калькуляции всех статей прямых затрат и себестоимости списания МОР появляется возможность определения бюджета ОПР. Постатейная калькуляция ОПР производится тем же способом, что и для вспомогательных материалов, то есть для каждой статьи ОПР выбирается база распределения, устанавливается ставка распределения, и на основе этого определяется бюджетная величина по статьям ОПР.

3.8. Калькуляция бюджета производственных затрат и бюджета прямых коммерческих расходов

Расчет бюджета производственных затрат представляет собой объединение бюджетов прямых материальных затрат, прямых затрат труда и ОПР.

Необходимо отметить, что как правило величина плановых производственных затрат (дебетовый оборот по 20 счету) отличается от плановой себестоимости выпуска (кредитовый оборот по счету 20) на изменение остатков незавершенного производства на начало и конец бюджетного периода. Определение целевого остатка НЗП и себе-стоимости списания на единицу выпуска производится аналогично МОР.

Другая часть переменных затрат образует бюджет прямых коммерческих расходов, которые списываются на себестоимость реализации по видам продукции. Данный бюджет рассчитывается в разрезе отдельных видов продукции на основе плановых величин баз распределения (плановых объемов реализации в физическом либо стоимостном выражении) и плановых коэффициентов (ставок распределения) аналогично калькуляции ОПР.

3.9. Калькуляция бюджета общефирменных расходов

Общефирменные расходы подразделяются на общехозяйственные и общекоммерческие (по приведенной классификации они являются косвенными постоянными).

Основой бюджетирования ОФР является сметное планирование по подразделениям, лишь небольшая их часть определяется чисто расчетным путем (к примеру, амортизация здания заводоуправления).

Сметное планирование имеет два основных варианта: планирование на основе приростного бюджета (основанного на достигнутом уровне) и планирование на основе бюджета с нулевой точки (реже).

3.10. Калькуляция себестоимости реализации по видам продукции.
Формирование проекта бюджета финансового состояния

Теперь имеются все необходимые данные для расчета плановой себестоимости реализации по видам продук-ции и соответственно оценки прибыли (маржинального дохода).

Распределение плановых величин ОПР и ОХР производится по видам продукции в соответствии с выбранной базой (плановые прямые затраты, натуральный объем выпуска или реализации и пр.).

Усреднение плановой себестоимости продукции, планируемой к реализации, с учетом остатков готовой продукции на начало бюджетного периода производится аналогично МОР. Плановая величина полных переменных затрат и полных затрат получается суммированием соответствующих компонентов производственных, коммерческих и хозяйственных расходов. Необходимо заметить, что данный проект Отчета не является окончательным документом и нуждается в корректировке по результатам формирования бюджета финансового состояния в зависимости от плановых показателей предприятия на конец бюджетного периода.

Примечание:

Необходимо отметить, что, в связи с достаточной неопределенностью отнесения некоторых видов расходов конкретно к постоянным или к переменным, более корректно говорить об условно-переменных и условно-постоянных видах расходов.

Причиной размытости данных терминов является наличие как общей функциональной зависимости размера трудозатрат от объема выпуска (к примеру, рабочий на постоянном окладе не в состоянии существенно увеличить выработку, если он обоснованно загружен, что обусловливает необходимость привлечения в этом случае дополнительных рабочих), так и постоянство расходов на оплату труда при некоторых колебаниях выработки внутри релевантных интервалов в случае применения окладной системы.




    4. Состав выходных документов по операционному бюджету в целом и по Центрам финансовой отчетности.

Операционный бюджет соответствует приведенной выше структуре и складывается из бюджетов выделенных Центров финансовой отчетности, от которых он принципиально отличается наличием бюджета общефирменных расходов (ОХР и ОКР, 2 уровень) и бюджета ОПР (4 уровень).

Для конкретных ЦФО состав бюджетных документов следующий:

производственные ЦФО, подсобные хозяйства, магазины – бюджет продаж, бюджет производства (производ-ственная программа и бюджет производственных затрат без ОПР), бюджет запасов готовой продукции, бюджет закупок, сметы потребностей по ОПР и ОХР, выходная форма 1 уровня (Ф.2);

реализация имущества – бюджет продаж с указанием балансовой стоимости имущества, сметы потребностей по ОПР и ОХР и выходная форма 1 уровня;

дворцы культуры, столовые, буфеты, загородные лагеря, общежития - бюджет продаж, бюджет производства (бюджет производственных затрат без ОПР), бюджет закупок, сметы потребностей по ОПР и ОХР, выходная фор-ма 1 уровня;

медицинские пункты, спортивные залы – бюджет производства (бюджет производственных затрат без ОПР), бюджет закупок, сметы потребностей по ОПР и ОХР, выходная форма 1 уровня.

Указанные пакеты документов согласовываются с соответствующими руководителями и представляются от-ветственным лицом директору предприятия для корректировки и принятия необходимых решений.




    5. Общий порядок формирования проекта инвестиционного бюджета.

Как указывалось выше, инвестиционный бюджет представляет собой план обновления внеоборотных активов, а его выходной формой является Отчет об инвестициях.

Компании обычно готовят краткосрочный бюджет (1-3 мес.) и долгосрочный (бюджет развития – 1...3 года) для планирования как текущих, так и стратегических производственных потребностей.

Структура выходной формы Отчета об инвестициях определяется следующими обстоятельствами:

при планировании крупномасштабных капиталовложений в линии их учета присутствует промежуточная категория "проект" (разновидность позаказного метода учета), а по мелким вложениям (текущая закупка оборудова-ния) учет ведется прямо по статьям инвестиционных затрат;

при хозяйственном способе инвестиций в бюджете показывается подробная расшифровка по статьям затрат, а при подрядном – только стоимостная величина финансирования работ.




    6. Общий порядок подготовки проекта бюджета движения денежных средств.

Проект бюджета движения денежных средств (БДДС) является первой из двух выходных форм финансового бюджета. Он готовится на основе проектов Отчета о финансовых результатах и Отчета об инвестициях, плановых величин изменения сальдо дебиторской и кредиторской задолженностей и ротации привлеченных средств.




    7. Формирование проекта управленческого баланса на конец бюджетного периода.

На основе проектов отчетов о финансовых результатах, инвестициях и движении денежных средств, а также баланса на начало бюджетного периода, строится проект баланса на конец бюджетного периода (аналог Ф.1).

Расчет остатков по статьям баланса на конец периода производится на основе разности между планируемыми доходами и расходами в течение бюджетного периода.




    8. Подготовка проекта аналитического отчета о финансовом состоянии предприятия.

Для успешного осуществления бизнеса предприятию необходимо поддерживать свое финансовое состояние на должном уровне. В долгосрочном плане критерии эффективности производства (прибыль, рентабельность) и финансовой стабильности являются сопряженными – полученная прибыль увеличивает собственные средства предприятия и тем самым повышает его ликвидность (платежеспособность). Однако, в краткосрочном горизонте возможна ситуация овертрейдинга, когда в погоне за перспективными возможностями увеличения объемов производства при необходимом для этого повышении текущих затрат либо инвестиционных вложений предприятие может сократить ниже разумного предела свои ликвидные резервы и оказаться в ситуации банкротства вследствие потери текущей платежеспособности.

В силу этого и проводится расчет прогнозного финансового состояния предприятия по критериям ликвидно-сти, рентабельности, деловой активности, финансовой устойчивости и сбалансированности роста на конец бюджетного периода, и если оно отличается от заданного необходима корректировка всех рассчитанных бюджетных проектов для достижения плановых величин рассматриваемых показателей (сокращение финансового дефицита).




    9. Основные понятия и термины.

В связи с некоторым расхождением значений ряда терминов и понятий ниже приводится перечень наиболее часто употребляемых определений экономических категорий, связанных с названиями бюджетных документов, с раскрытием их содержания, принятого в управленческом учете и бюджетировании, в целях устранения разночте-ний и облегчения взаимопонимания при организации бюджетного процесса на предприятиях.

Расходы, затраты, издержки – общее понятие выбытия активов организации с целью их обмена на другие категории активов или на безвозмездной основе. Чаще всего употребляются в качестве синонимов, за исключением случаев противопоставления фактов выбытия активов, не являющихся расходами с точки зрения бухгалтерско-го учета (приобретение внеоборотных активов, финансовые вложения, предварительная оплата материальных оборотных ресурсов, погашение кредитов и т.п.), классическим бухгалтерским расходам. В указанных случаях выбытия активов термин "расходы" не употребляется.

Прямые (основные) расходы – общее понятие всех статей затрат, которые могут быть непосредственно увязаны с производством и сбытом отдельных видов продукции, в зависимости от формирования по стадиям финансового цикла подразделяются на производственные и коммерческие.

Косвенные (накладные) расходы – статьи затрат предприятия, которые при используемой системе учета не могут быть непосредственно списаны на себестоимость выпуска и реализации отдельных видов продукции. Для их распределения по видам продукции используются специальные методы. В зависимости от стадий финансового цикла подразделяются на производственные, коммерческие и общехозяйственные.

Постоянные затраты – общее понятие всех статей затрат, не зависящих от изменения объемов продаж и выпуска.

Переменные затраты – соответственно статьи затрат, объем которых прямо зависит от объемов продаж и выпуска.

Производственные затраты – затраты предприятия, возникающие на стадии производства и обусловлен-ные величиной и структурой выпуска (дебетовый оборот по 20 счету), состоят из прямых и косвенных (общепроизводственных) расходов.

Себестоимость выпуска – плановый и отчетный показатель (в разрезе видов продукции), входящий в бюджет производства. Исчисляется как разница производственных затрат и изменения остатков незавершенного производства на бюджетный период (кредитовый оборот по 20 счету).

Коммерческие расходы – расходы предприятия, связанные с продвижением и сбытом продукции предпри-ятия на рынке, состоят из прямых и косвенных (общих) коммерческих расходов.

Общефирменные (постоянные косвенные) расходы – текущие расходы предприятия по поддержанию общих условий хозяйственной деятельности, не зависящие от колебания объемов продаж и выпуска. Состоят из об-щехозяйственных (административных) и общих коммерческих расходов (реклама имиджа фирмы, оплата труда службы сбыта и пр.).

Маржинальный доход – показатель (в разрезе видов продукции), исчисляемый как разность между выручкой от реализации продукции и себестоимостью реализованной продукции в части производственных и прямых коммерческих затрат за бюджетный период.

Чистая прибыль – показатель, рассчитываемый как разность между прибылью до налогообложения и суммой начисленных налогов и сборов.

Нераспределенная прибыль – показатель, рассчитываемый как разность между чистой прибылью и трансфертами (отвлеченными средствами).

Трансферты из чистой прибыли (отвлеченные средства) – текущие расходы предприятия, не связанные с ведением хозяйственной деятельности и не включаемые в управленческом учете в себестоимость выпуска и реализации (выплата дивидендов, безвозмездное финансирование, премиальный фонд, содержание социальной сферы при соответствующих условиях и прочее использование чистой прибыли).